Reverse Charge e Manutenzione Impianti Idraulici: Normativa e Applicazione
Il termine reverse charge, o inversione contabile, si riferisce a una modalità di applicazione dell’IVA che deroga le usuali regole che convengono il cedente (o prestatore) come il soggetto debitore dell’imposta. Questo meccanismo è stato introdotto per combattere l’evasione dell’IVA, trasferendo l’obbligo del versamento dell’imposta dal fornitore al cliente.
Va anzitutto segnalato che una simile previsione normativa è espressamente consentita agli Stati Membri ai sensi della Direttiva Comunitaria n. 2006/112/CE, la quale, nello specifico, all’art.
La Legge di Stabilità 2015 (Legge n. 190 del 2014) ha apportato delle novità all' art. 17, comma 6 del D.P.R. 633/72. Con la Legge 190/2014 (lettera a-ter, art. 17 comma 6, D.P.R. 633 /72) sono state introdotte e specificate le modalità di applicazione del meccanismo di inversione contabile per alcuni servizi dei lavori edili, diversi da quelli generici (previsti dalla lettera a) dello stesso comma) per i quali si applica il meccanismo già dal 2007. Il nuovo meccanismo impositivo è già applicabile alle operazioni effettuate a partire dal 1° gennaio 2015, facendo eccezione alle operazioni previste al punto 5 della tabella sopra riportata, ovvero, le cessioni di beni effettuate nei confronti di ipermercati, supermercati e discount alimentari.
L’art. 17, co. 6, lett. a)-ter del DPR n. 633/72 stabilisce che rientrano nella disciplina del reverse charge i servizi di installazione di impianti relativi a edifici. L’art. 17 comma 6 lett. a-ter) del DPR 633/72 prevede l’applicazione del meccanismo del reverse charge alle prestazioni di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relative a edifici.
Per identificare le differenze tra manutenzione e riparazione occorre fare riferimento alle definizioni contenute nell’OIC 16. In tal senso, i costi di manutenzione sono i costi sostenuti per mantenere in efficienza i beni aziendali per assicurarne la vita utile prevista.
A chiarire tali dubbi è intervenuta la Circolare n. C.M. n. La Circolare citata, in un tentativo di semplificazione e andando oltre il dato normativo, ha interessato dal meccanismo del reverse charge di cui all' art. 17, comma 6, lettera a-ter) del D.P.R.
Nella successiva Circolare n. 14/E del 27/03/2015 emanata proprio in tema di “reverse charge”, l’Agenzia non ha dato una specifica indicazione in relazione alle manutenzioni su impianti, ma ha evidenziato quanto segue: “per l’individuazione delle prestazioni di cui alla lettera a-ter) sopra elencate, in una logica di semplificazione e allo scopo di evitare incertezze interpretative, si ritiene, in conformità, peraltro, ai criteri adottati in sede di Relazione Tecnica, che debba farsi riferimento unicamente ai codici attività della Tabella ATECO 2007. Tale criterio deve, quindi, essere assunto al fine di individuare le prestazioni di pulizia, demolizione, installazione di impianti e completamento relative ad edifici” (cfr. Circ. n. 14/E del 27/03/2015).
Leggendo i Codici ATECO individuati dall’Agenzia, è possibile leggere che con riferimento a quasi la totalità delle categorie di impianti (quali quelli elettrici, elettronici ed idraulici), la manutenzione è già espressamente ricompresa in seno alla descrizione dell’attività ATECO (“….
La circolare n. La circolare n.
L’Agenzia ha ritenuto, inoltre, che il legislatore ha voluto limitare l’ambito di applicazione dell’art. 17 comma 6 lett. a)-ter del DPR n. Questo alla luce della definizione di “beni immobili” prevista dall’art. 13-ter del Regolamento Ue n. 282/2011, qualora si attribuisca a tale disposizione valenza generale e non limitata alla territorialità IVA.
Le note esplicative della Commissione Ue alle novità del Regolamento Ue n. 1042/2013, infatti, precisano che il termine “edificio” ha un significato più ampio rispetto a quello di “fabbricato”, poiché include anche altre strutture erette dall’uomo che non si considerano fabbricati (es. strade, ponti, aerodromi, porti, ecc.).
Le attività di installazione elencate dalla Circ. Agenzia delle Entrate n. 14/2015, ai fini dell’applicazione dell’inversione contabile, riguardano impianti che formano parte integrante dell’edificio e sono ad esso serventi.
Da notare che le prestazioni sono sottoposte all’inversione contabile a prescindere dal codice di attività, quindi non è rilevante che il soggetto passivo operi abitualmente nel settore edile.
Con l’inversione contabile si modifica anche la modalità di fatturazione in riferimento all’operazione effettuata dal cedente/prestatore nei confronti del committente/cessionario. Secondo l’articolo 17 comma 5 del D.P.R. 633/1972, il meccanismo è il seguente.
Adempimenti del cedente
- Emettere fattura senza applicazione dell’IVA, indicando la norma che lo esenta dall’applicazione dell’imposta (per il settore edile, art. 17,comma 6, lett. a, a-bis, a-ter, del D.P.R. 633/1972);
- Annotare la fattura nel registro delle fatture emesse;
- Chi fattura in reverse charge non subisce limitazioni per quanto riguarda la detrazione dell’imposta assolta sugli acquisti. Può regolarmente esercitare il diritto al rimborso dell’IVA secondo le modalità previste dall’art. 38-bis.
Adempimenti del cessionario
L’acquirente diventa soggetto passivo-debitore dell’imposta. Pertanto deve:
- Integrare la fattura ricevuta, emessa dal cedente senza IVA, indicando sul documento l’aliquota ordinaria e la relativa imposta;
- Annotare la fattura integrata nel registro delle fatture emesse o dei corrispettivi entro il mese di ricevimento della fattura o comunque entro 15 giorni dal suo ricevimento, con riferimento al relativo mese nel registro degli acquisti anteriormente alla liquidazione periodica, o alla dichiarazione annuale nella quale viene computata la detrazione;
- Contabilizzare la fattura integrata nelle liquidazioni periodiche.
Al fine di poter applicare quindi il reverse charge ad alcuni servizi dei lavori edili occorre soddisfare precisi criteri oggettivi: le attività ammesse innanzitutto devono rientrare all’interno di una tabella di codici ATECO, l’operazione deve essere qualificabile come prestazione di servizi e deve essere eseguita su edifici.
Il reverse charge applicato ai servizi di installazione degli impianti, ma anche ai servizi che riguardano la manutenzione e la riparazione di impianti telefonici e di impianti elettrici. Tutte le info sul reverse charge applicato agli impianti anche in relazione ai chiarimenti di prassi riguardanti l’installazione di impianti negli edifici.
La norma nazionale di cui all’art. 17, co. 6, lett. a-ter) del Testo Unico Iva invece parla solo di “prestazioni (…) di installazione di impianti (…) relative ad edifici” e non anche dell’attività di manutenzione relativa agli stessi. Sul punto manca un’interpretazione ufficiale. Anche l’Agenzia delle Entrate, interpellata in occasione del Videoforum “Telefisco 2015”, ha condiviso questa impostazione, pur rispondendo in modo tanto stringato quanto ondivago.
Per esempio, vi rientrano la attività concernenti la pulizia della caldaia, il controllo fumi, etc. Aspetto importante da chiarire è che il reverse charge trova applicazione anche nel caso in cui la manutenzione dell’impianto venga realizzata da un soggetto diverso rispetto a colui che ha effettuato l’installazione.
In questo senso rimane però da chiarire quali sono i costi di manutenzione e riparazione: per definire entrambe le tipologie di costi la dottrina si rifà alle definizioni proposte dall'OIC 16, ritenendo che possano essere applicate anche in ambito reverse charge .
Due società stipulano un contratto di manutenzione dell’impianto elettrico. Il contratto prevede un importo annuo per tutti gli interventi di manutenzione ordinaria, e in cui vi è inclusa la fornitura dei materiali da sostituire perché danneggiati. Dato che le due società hanno stipulato un contratto in cui è sì prevista la manutenzione, ma anche la fornitura dei materiali da sostituire, l’operazione è una prestazione di servizi. Questo accade perchè il contratto prevede un importo annuo fisso, senza effettuare distinzioni tra prestazione di servizi e cessione dei beni, la cessione del bene risulta un elemento accessorio rispetto alla prestazione di servizi.
La Circolare n. 14/E/2015 ha precisato che restano escluse dall’applicazione del reverse charge le forniture di beni con posa in opera. La posa in opera costituisce una funzione accessoria rispetto alla cessione del bene. Ciò è stato confermato anche da varie Risoluzioni da parte dell’Agenzia delle Entrate. Risoluzione n. 148/E del 2007, Risoluzione n. 164/E del 2007 e Risoluzione n. 172/E del 2007. Gli operatori non devono considerare tale operazione come una cessione con posa in opera solo per il fatto che vi sia una evidente sproporzione tra costo del bene e valore dell’installazione. Nel caso, occorre determinare se risulta prevalere la fornitura del bene o l’installazione dello stesso, non incentrandosi esclusivamente sulla quantificazione dei loro rispettivi valori. Da questo ne deriva che, ad esempio, la sostituzione di una caldaia rientri tra le cessioni di beni con posa in opera, in quanto l’acquisto del bene e la sua installazione, diventano due operazioni inscindibili.
L’installazione degli impianti funzionale allo svolgimento di un’attività industriale e non al funzionamento dell’edificio autonomamente considerato. L’IVA va applicata secondo le modalità ordinarie. Allacciamento e di attivazione dei servizi di erogazione di gas, energia elettrica e acqua. L’IVA si applica anche in questo caso con le modalità ordinarie.
Impianti posti in parti interne ed in parti esterne dell’edificio. In tal caso troverà applicazione il reverse charge, qualora l’installazione di un impianto risulti funzionale o servente all’edificio. Ciò anche se una parte dell’impianto risulta fuori dall’edificio. Impianto di videosorveglianza perimetrale, gestito da una centralina posta all’interno dell’edificio e telecamere esterne, laddove gli elementi posti all’esterno come le telecamere sono collocati fuori per motivi funzionali e tecnici. Impianto citofonico che necessita di apparecchiature da collocare all’esterno dell’edificio. Impianto di climatizzazione, con motore esterno collegato all’interno dell’edificio. L’impianto nel suo complesso è unico e relativo all’edificio, anche se una parte è posta all’esterno. Infine, impianto idraulico di un edificio con tubazioni esterne. L’impianto è considerato nel suo complesso unitariamente, per tali motivi si applica il regime del reverse charge.
Installazione, manutenzione e riparazione di impianti di spegnimento antincendio (risoluzione n. 245/E del 16 giugno 2008). Impianti fotovoltaici “a terra“: L’Agenzia delle Entrate ha precisato che il reverse charge in esame è applicabile anche con riferimento all’installazione di impianti fotovoltaici “a terra”, sempre che questi ultimi, anche se essi vengono posizionati all’esterno dell’edificio risultino essere funzionali allo stesso.
Se un contribuente in contabilità semplificata o ordinaria riceve fattura da un forfetario per lavori edili, di pulizia, demolizione, installazione di impianti o completamento di edifici, normalmente soggetti a reverse charge, non dovrà applicare il meccanismo dell’inversione contabile. Infatti, come chiarito dalla circolare n. 14/E/2015, il regime forfettario prevale sul reverse charge.
Sono escluse dall’applicazione del reverse charge le prestazioni di installazione, manutenzione e riparazione relative a impianti strettamente funzionali allo svolgimento di un’attività industriale, anche se formano un tutt’uno con l’edificio.
Può accadere che un unico contratto abbia per oggetto sia prestazioni di servizi rientranti nel campo di applicazione dell’inversione contabile, sia prestazioni escluse. Secondo la circolare dell’Agenzia delle Entrate 14/E/2015 in questo caso occorre procedere scomponendo le varie operazioni. Vi sono casi in cui però non è possibile procedere alla scomposizione e quindi all’applicazione del regime di reverse charge: per esempio in presenza di un unico contratto d’appalto relativo alla costruzione, il restauro o ristrutturazione di un edificio. L’Agenzia in questo caso per motivi di semplificazione richiede che sia applicato il regime ordinario.
Di conseguenza, la società “Y S.r.l.” da gennaio 2015 dovrà emettere le fatture per le prestazioni senza applicazione dell'IVA, ma indicando la dicitura “Operazione soggetta a reverse charge ai sensi dell'art. 17, comma 6 del D.P.R.
ATTENZIONE: la classificazione ATECO 2007 va utilizzata per individuare le attività svolte dal prestatore.
Tali prestazioni sono estranee al codice Ateco 43.11.00, in quanto si riferiscono alle sole attività di preparazione di un cantiere edile per i successivi lavori di costruzione.
Occorre considerare l’unicità dell’impianto che serve l’edificio, anche se alcune parti sono posizionate all’esterno per necessità tecniche o logistiche.
- climatizzazione con motore esterno collegato agli split all’interno dell’edificio.
Tale prestazione è riconducibile al codice 33.20.04 (Installazione di cisterne, serbatoi e contenitori di metallo) di cui alla sezione C della Tabella Ateco 2007.
La prestazione è riconducibile al codice Ateco 43.22.03, nel quale sono incluse le installazioni di impianti di spegnimento antincendio.
Questa prestazione riguarda un impianto al servizio dell’edificio, strettamente connesso al fabbricato da un nesso funzionale.
È una prestazione relativa ad un bene mobile, installato in modo non permanente all’interno dell’edificio.
43.33.00 (Rivestimento di pavimenti e di muri).
43.32.02 (Posa in opera di infissi, arredi, controsoffitti, pareti mobili e simili).
La prestazione rientra nel codice Ateco 43.29.09 (Altri lavori di costruzione e installazione), purché sia relativa a edifici.
43.22.02 (Installazione di impianti per la distribuzione del gas), in quanto risultano relative all’edificio.
Sono comprese nell’ambito di applicazione del reverse charge in esame anche le prestazioni riconducibili alla nozione di “manutenzione ordinaria”.
Le mura perimetrali del giardino sono considerate parti esterne al fabbricato.
La fattura deve essere emessa in reverse charge ex articolo 17 lettera a) ter del D.p.r. Se non ricorrono tutti i requisiti per emettere la fattura in reverse charge ex lettera a) ter, e solo in questo caso, devo verificare se emettere la fattura in reverse charge ex art.
La disposizione fa riferimento alle prestazioni rese “nel settore edile”: un soggetto passivo deve ritenersi operante in questo settore qualora le prestazioni rese siano ricomprese nelle attività della sezione F della tabella ATECO 2007 (sotto riportata). Non è determinante il fatto che il soggetto passivo sia identificato con un codice ATECO della Sezione F, essendo comunque necessario fare riferimento alla attività da questi effettivamente svolta.
Nella fattura elettronica andrà utilizzato il codice natura operazione N 6.7 invece del codice N.6.3.
Sono comprese anche le attività di:
- finitura e completamento degli edifici;
- installazione di tutti i tipi di servizi (per esempio impianti idraulico-sanitari, riscaldamento e condizionamento dell’aria, antenne, sistemi di allarme, apparati elettrici, sistemi antincendio, ascensori, etc.);
- isolamento, rivestimento e installazione di impianti di illuminazione e segnaletica nel settore trasporti;
- riparazione e manutenzione per le citate casistiche;
- noleggio attrezzature per la costruzione con manovratore.
In questo articolo ho affrontato le problematiche riguardo l’applicazione del reverse charge, sulle attività di installazione, manutenzione e riparazione di impianti. Il mio intento è stato quello di renderti edotto sulle principali casistiche a disposizione nella pratica quotidiana.
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